審計論文模板(10篇)

導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇審計論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內容能為您提供靈感和參考。

篇1

摘要：企業各項經濟行為的發生，都涉及到不同規模的資金，要想做到資金的利用高效化，就需要對其使用進行有效監督，會計審計工作的作用就在于此，即保證企業經濟信息的準確，以及經濟行為的高效。高質量的會計信息，也能夠優化現有的資產結構，有利于更好地投資。但是，部分企業卻出現了“短視”行為，想要借助會計人員來做假賬，讓賬本上的信息看起來“好看”，卻不知這會加速企業的失敗，而且損害國家整體經濟的健康發展，是企業不承擔經濟和社會責任的表現。基于此，就企業如何進行會計監督以及提升會計審計質量進行分析研究。

關鍵詞：會計審計質量；會計監督；建議

中圖分類號：F234文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2020）18-0097-02

企業發展必然要進行經濟活動，產生資金流，會計部門和人員存在的意義是保證這些資金流可以安全、有效地流通，并產生更大的經濟效益。在企業的會計工作中，涉及到的業務范圍很廣，工作重要且繁雜，其中的會計審計就是很重要的內容，在進行這項工作時，需要工作人員及時獲取真實且完整的經濟信息，從而能夠保證領導層獲知企業目前的經濟發展狀況，做出科學的決策。會計審計工作的重點不在于簡單的完成，而在于質量的高低，這與負責人員的素質高低，以及企業會計審計制度是否完善密切相關。那么如何來提升一個企業的會計審計質量，需要考慮上面兩個因素。另外，提到會計監督，顧名思義，是對企業會計工作的一系列監督行為，關系到制度層面，即企業監督機制的設置，需要有專門的會計監督部門，企業內部會計監督體系是否完善，又直接關系到會計審計質量，兩者是具有密切聯系的，可以結合起來一起討論。因此，本文將分別就如何提升這兩項工作的質量進行探討。

一、會計審計與會計監督概述

對于企業負責會計審計工作的人來說，獲取到的經濟信息是否準確、真實、完整，直接關系到這項工作完成的質量高低，即會計審計質量。另外，還需要考慮獲取的過程和獲取的信息是否在法律允許范圍之內。基于會計工作范圍非常廣，那么在進行這項工作時，就需要從多個方面考慮，來保障最終的質量。一方面，負責人員的專業素質高低有直接影響，需要專業出身，或有職業資格證書。另一方面，國內相關法律法規的完善程度，只有各方面法律健全，才能使這項工作做到有法可依。影響會計監督工作質量的因素也有很多，比較重要的有工作人員和企業的監督體系，這兩者共同決定會計監督工作能夠高效高質量完成。綜上，雖然影響會計審計和會計監督工作質量的因素不一，但這兩者卻有共通之處，若能做好會計監督工作，無疑可以大力提升會計審計工作的質量。

二、提升會計監督的措施建議

通過前文分析可得，會計監督是會計審計工作的重要一環，因此，我們先來探討如何做好企業的會計監督工作，主要從兩個方面入手。第一，挑選高素質的工作人員，會計工作專業性強，自然需要有專業素養的人來負責，在招聘時就需要明確入職門檻，包括專業、資格證書、從業經歷等，尤其需要具備相關證書，保證招進來的人能夠快速上崗，準確處理工作中的問題，減少失誤。另外，還需要職業忠誠度，會計工作涉及到企業的經濟信息，會計監督人員必須要對企業忠誠，并知法、守法。除了招聘，還需要定期對企業現有的會計人員進行培訓，不僅要學習最新的會計法律法規和理論知識，還要與時俱進，掌握新興的會計軟件操作方法以及審計技術，提升工作效率。第二，從企業內部管理制度入手，完善會計相關制度，為會計監督人員提供明確的職業發展方向和渠道，同時完善薪酬福利體系，刺激員工工作積極性，多組織團建，讓員工從枯燥的會計工作中得到放松。

三、提升會計審計質量的對策建議

1.建立高素質、強有力的會計審計從業人員隊伍。不管是會計審計工作，還是單純的會計監督工作，要想保證質量，其關鍵都是在于提升負責人員的專業素質，因此企業首先要考慮的是建立起一支高素質、強有力的會計審計從業人員隊伍。為達成這一目的，需要做的工作有以下幾個：首先，嚴格控制招聘門檻，企業的會計人員都是需要專業出身，在招聘簡章上明確崗位的工作內容、任職要求、資格證書以及從業經歷等，尤其要注重招聘人員的操作能力，以及是否通過注冊會計師等考試。為了保證入職人員能夠順利上崗，企業還需要對其進行專業培訓，讓他們了解企業的基本運作情況。基于會計工作的保密性，企業還需要重要考察面試人員的責任心和職業素養，人品不過關，是不適合從事會計審計工作的，當然，這一素質需要時間來驗證，可以在入職后著重考察，并納入考核體系。其次，針對會計審計工作人員的培訓是要一直進行的，因為市場上的會計準則千變萬化，要想讓企業的運作緊隨市場腳步，就必須讓從業人員接受培訓，來掌握國家變化了的政策法規，才能在實際操作時有章可循，不觸犯法律。另外，為激發員工學習的積極性，也可以舉辦會計審計能力競賽，對表現好的員工進行獎勵。最后，為會計審計從業人員提供完善的發展機制和保障機制，也是提升這一工作質量的重要內容，只有明確了職業發展路徑，才能更好地留住高素質員工，減少用人成本。而且會計人員的素質較高，他們對自己價值實現的需求更多，企業要從職業發展上滿足他們的需求。

2.利用目標管理，通過會計監督來提升會計審計質量。從會計監督和會計審計工作的內容和目的來看，兩者是有重合部分的，因此可以利用目標管理的手段，通過會計監督來提升會計審計的質量。因為會計監督的成果是時刻保證所獲取經濟信息的合法、準確、完整，屬于會計審計重要環節。具體來說，根據時間長度，企業目標分為短期、中期和長期，在不同的目標要求下，企業在銷售、發展等方面的目標也會有所不同，比如短期目標的側重點在于經濟利益，而長期目標轉移到企業的品牌建設。在不同目標背景下，企業所進行的經濟行為、產生的經濟信息是不同的，而會計審計工作質量的提升，需要結合實際，也是工作的對象和目標，會計審計工作內容包括審核原始單據和會計憑證以及賬簿的記錄。另外，檢查財務報表、是否在會計準則要求下也是重點。企業在發展的過程中，要想實現預定的目標，從一開始生產計劃的制定，到中期的投入生產，都需要落實責任到個人，那么，在進行會計審計工作時，也要明確責任到個人身上，并結合企業目標來制訂會計審計工作計劃。為保證這一過程準確高效的進行，需要企業對從業人員進行激勵，將完成的程度細化成指標，并與薪酬、福利掛鉤。目標管理的實質其實是使會計審計工作更精準，減少資源浪費，同時又能促進企業內部會計監督體系的完善。

3.利用內部監督控制體系來提升會計審計水平。在前期，通過組建一支高素質的從業人員隊伍，以及目標管理，來提升后期會計審計，以及會計監督的質量，確實能在一定程度上改善以往經濟信息混亂的問題。但要想在真正實踐過程中保證目的的實現，還需要常態化的監督控制體系來進行跟進和約束。在構建的這一內部監督控制體系中，所有會計審計從業人員的行為都受到了監督與約束，減少偏離正軌的可能性，實質上是通過制度的完善，利用監督手段，來倒逼從業人員可以保持初心和責任感，準確完善企業的會計審計工作，而不是做假賬等，若出現違規行為，則要受到處罰，這形成了一種震懾作用。同時，監督體系的作用還在于改善企業財務部門的工作，設置一系列具有操作性的制度，來讓每個工作人員都能堅守在自己崗位上，做好每一項工作，讓企業的財務工作有條不紊地進行。對于企業領導來說，還需要看到這一體系作用的發揮，需要有力的支持和保障，為此，領導要真正提升對內部控制的重視程度，并且通過動員和宣傳，來讓全體員工認識到財務工作的重要性和嚴謹性。首先，領導的重視，給員工傳遞了重要信息：自己的所作所為是透明的，沒有暗箱操作的空間。領導除了在制度上進行完善之外，還需要將目標落實到財務部門的每個成員，做到賞罰分明。其次，企業的凝聚力，這有利于增強會計人員的企業忠誠度，通過企業形象的塑造以及價值觀的傳遞，讓員工感受到工作是輕松、快樂的，自己的付出會得到相應的匯報。那么，在這一工作氛圍中，大家都朝著一個方向努力，好處是不同部門在進行工作溝通時可以更加順暢，對于負責會計審計工作的人員來說，更加保證了他們在收集企業經濟信息時的效率，提升工作的高效性和準確性。

4.借助外部監督，提高內部會計審計監督質量。要想減少企業內部監督控制體系帶來的隨機性，以及部門之間相互勾結的問題，可以引入外部會計監督，其手段主要是與其他企業進行合作，定期交換會計審計人員，互相學習對方的有效做法，從而發現自身不足，并進行改進。另外，找到業界權威的審計轉接，以及事務所的高素質人才隊伍，再次核對企業的會計審計信息，都是非常有效的措施。若企業對目前內部的監督控制體系不滿意，還可以有償征求上述專業人士的意見，進行完善。

另外，在企業會計審計工作和會計監督工作中，政府的角色也至關重要。要不定期檢查企業在這一方面工作質量，倒逼企業加強日常監督。為此，政府部門要有專業負責這一工作的崗位，需要會計從業人員來任職，并且也要遵循法律法規，接受社會監督，讓抽檢在陽關底下進行。

企業要想長遠發展，就不能“耍小聰明”，做好會計審計工作，監測好各項經濟信息，保證經濟行為要正軌上進行，才能更好地適應社會經濟發展。把握好會計審計與會計監督之間的關系，通過強化從業人員素質和完善內部控制體系，推動企業財務管理工作質量的提升，這是企業應承擔的社會責任，這對于企業以及國民經濟的整體健康發展都具有重要意義。

會計審計畢業論文范文模板(二)：會計審計對企業經濟效益的影響分析論文

摘要：此文簡單介紹了會計審計與企業經濟效益的內在關系，詳細分析了企業經濟效益的重要性與會計審計職能，并研究了企業會計審計對企業經濟效益具有的影響。

關鍵詞：會計審計；企業經濟效益；影響分析

如今隨著市場經濟體制發展日益成熟，企業面臨的市場環境愈發多變，經濟活動也愈發復雜，為更好地應對經營管理風險，需要企業提高對會計審計的重視程度，了解其在企業經濟效益提升中發揮的作用，并認識到會計審計對企業經濟效益帶來的影響，從而采取有效措施，提升會計審計工作開展的規范性，充分發揮會計審計工作作用價值，這對于提升企業經濟效益，推動企業實現可持續發展具有重要的意義。

一、會計審計與企業經濟效益的內在關系

（一）了解會計審計工作的特點

對于會計審計而言，在其工作的主要內容當中最能夠體現工作職責的就是在對會計的管理和會計核算這兩項工作當中能夠充分的體現會計審計的工作職責。就會計核算來說，是會計工作當中的一項基礎，也是相關的會計人員在進行會計審計工作當中必須要具備的專業技術和信息操作能力等相關方面的要求。從而在相關會計操作人員具備這些過硬的專業技術和信息操作能力，才能夠保障對大型國有企業之間的會計審計核算，達到數字信息的準確，相關內容的完整[1]。

（二）掌握企業經濟效益概念

從企業的角度出發來看，對于企業自身的發展道路，一定要看清形勢和發展趨勢準確的把握企業在發展當中的最好機會。雖然國有企業是能夠在國家的扶持和幫助之下有一個更好的發展前景，但是也要具有對機會的把握能力。通過對網絡等相關數字信息化的技術使用，在其生產和經營環節降低成本，減少對勞動力的超額使用，基于這些措施工要目的是為了給企業帶來更大的經濟效益。在企業的經濟效益發展之中，會計審計的工作管理模式能夠對企業的經濟效益起到一個決定性的作用。而會計審計的管理和運營能夠促進企業經濟效益的一個更好的發展，因為在會計審計的管理和運營當中，會對企業的整個經濟往來進行一個監督和計算，保障其經濟效益的穩步提升。

二、企業經濟效益的重要性與會計審計職能

（一）經濟效益對企業的重要性

就企業來說，相關的經濟效益和利潤以及投資成本等相關方面的經濟來往，對于我國的經濟發展有著很大的促進意義，而且在這些國有企業的發展為我國公民提供了許多的就業機會，使得他們能夠有一個更好的經濟來源來維持他們的日常生活，而且在國有企業當中相關的產品生產也能夠給我國外貿經濟上帶來很大的增收，產品對外出口一方面能夠提升國家的經濟發展，另一方面能夠向世界展現我國的實力提高中國在國際當中的地位[2]。

（二）會計審計職能

在會計審計當中，其主要表現的職責和能力就是對于相關的企業在經濟方面有一個更好的監督，和通過對這些經濟方面進行核算得出的數據信息進行評價，以及見證這些經濟收入的合法性。就拿會計的核算部分來說，其主要就是通過會計操作人員使用相關的會計工具以及自身的專業知識和技能，對企業當中的經濟往來等各方面進行整理和歸納，然后再有效地計算這些信息，使這些信息能夠準確、完整的將企業的經濟部分展現出來，反映出企業在發展和運營當中真實的經濟效益情況，從而為企業在相關的發展和生產當中提供一個更加準確有效的信息。促進企業經濟的管理避免出現虧損，保證企業能夠在競爭激烈的市場環境當中穩步提升。而會計監督也就是對在核算過程和評價之中進行一個有效的監控，保證這些數據信息的準確和有效，以及它的真實性和可靠性[3]。

三、企業會計審計對企業經濟效益所產生的影響

（一）科學管理會計審計可提高企業經濟效益

在相關的企業發展的情況之中來看，對于其企業在發展過程中最核心的想法就是追求企業經濟效益的完整和提高，而要想保障企業經濟的效益能夠穩步上升，對于會計審計的管理工作就一定要做好充足的應對措施，從而能夠促進企業的經濟向前邁進。通過利用一些科學的方法對企業當中的會計審計進行管理和相關工作的運營，能夠保障企業在對經濟方面做出一個準確的評價和判斷，以及在企業運營當中的決策有一個更加明確的目標，使得會計審計在企業當中充分的發揮作用和價值[4]。

（二）企業會計審計可確保經濟活動的順利進行

在企業的經濟效益當中，對會計審計進行科學有效的管理，能夠保證其企業在一個相對穩定且良好的狀態下發展，促進企業經濟的穩步提升。在實際當中，對于企業的經濟效益活動，應該保證企業在其中對于人力物力的使用盡量控制，保證在審計過程中能夠客觀的評價和計算相關的企業經濟信息，為相關的企業管理人員能夠做出一個更加準確有效的判斷和決定，從而推動企業經濟的發展，保證我國大中型企業的經濟效益能夠在企業的發展中做到精準、可靠、有效。

（三）會計審計管理能夠使企業資金合理利用

篇2

Is審計，是指Informationsystemauditing，即信息系統審計，它是指審計組織以信息技術為手段，組織計劃審計項目，實施審計的全過程，以判斷該信息系統是否安全、可靠和有效，并對信息系統對財務報告的影響做出判斷或單獨提出信息系統審計報告的全過程。以確認審計風險或評價企業信息戰略、優化組織運營為目標，對組織營運所依賴的信息系統進行獨立、客觀確認和咨詢活動。信息系統審計的內容包括兩個方面：一是以信息技術為手段所開展審計工作的全過程，即計算機輔助審計技術(CAAT)；二是指審計部門以組織的信息系統為對象，以風險評估或內部控制檢查為手段，對該系統所產生的會計信息系統的真實性、合法性做出確認或通過優化企業信息管理，增加企業核心競爭能力即信息系統的審計或EDP審計。信息系統審計與控制協會——ISACA成立于1969年，最初稱為EDP審計師聯合會，總部在美國的芝加哥。目前該組織在世界上100多個國家設有160多個分會，現有會員兩萬多人。是信息系統審計的專業人員唯一的國際性組織，CISA(CertiifedInformationSystemAuditor)也是這一領域的唯一職業資格。該組織通過制定和頒布信息系統審計準則、實務指南等專業標準來規范和指導信息系統審計師的工作；它還設立了信息系統審計與控制基金會，從事相關領域的研究工作，以使該組織的成員能夠享用其最新研究成果；通過在世界各地舉辦各種形式的研討會、培訓班等活動，增進國際間同業人員的交流。ISACA每年還舉辦CISA資格考試，通過考試的人員可以申請CISA資格，符合ISACA規定的工作經驗及其他相關要求的申請人會被授予CISA資格。

1IS審計發展歷程回顧

在信息系統審計的萌芽階段，人們稱之為電子數據處理審計(electronicdataprocessingauditing)或計算機審計，它是作為傳統審計業務的擴展發展起來的。早期的計算機應用比較簡單，相應地，計算機審計業務主要關注對被審計單位電子數據的取得、分析、計算等數據處理業務，還稱不上信息系統審計。從財務報表審計的角度來看，這一階段的主要業務內容是對交易金額和賬戶、報表余額進行檢查，屬于審計程序中的實質性測試環節。此時，它只是傳統財務審計業務的一種輔助工具，對客戶的電子化會計數據進行處理和分析，為財務報表審計人員提供服務。

隨著計算機技術應用范圍的不斷擴展，計算機對被審計單位各個業務環節的影響越來越大，計算機審計所關注的內容也從單純的對電子的處理延伸到對計算機系統的可靠性、安全性進行了解和評價。在制度基礎審計的模式下，計算機審計的業務內容已經擴展到了符合性測試領域。風險基礎的審計模式的采用以及信息技術在被審計單位的各個領域的廣泛應用，信息系統的安全性、可靠性與其所服務的組織所面臨的各種風險的聯系越來越緊密，并且直接或間接地影響到財務報表的真實、公允。在這種情況下，對被審計單位風險的評估必須將計算機信息系統納入考慮范圍。發展到這一階段，計算機審計的業務范圍已經覆蓋了一項審計業務的全過程，計算機審計這一概念已經不能反映這一業務的全部內涵，信息系統審計的概念隨之出現。

1．1在建立信息系統審計制度，開展信息系統審計研究方面，美國走在前面

早在計算機進入實用階段時，美國就開始提出系統審計(SYSTEMAUDIT)。1969年在洛杉磯成立了電子數據處理審計師協會(EDPAA)，1994年該協會更名為信息系統審計與控制協會(INFORMATIONSYSTEMAUDITANDCONTROLASSOCIATION)即ISACA。美國是首先對網上財務信息的審計直接頒布指導性文件的國家。注冊會計師協會(AICPA)為指導其會計師事務所成員，于1997年1月頒布了名為《互聯網上的財務報告》(FinnacialStatementsontheIntemet)的指導性文件。該文件于1999年8月15日更新，是現階段的最新版本。該指導性文件詳細表明了美國注冊會計師協會審計和鑒證組成員的立場。他們指出網上財務報告的使用者不同于傳統印刷版財務報告的使用者，網上披露財務信息只是一種營銷手段，網絡為企業提供了時常更新其信息的可能性。

1．22001年1月，英國審計職業委員會(APB)頒布了

《網上審計報告公告》(ElectmnicPublicationofAuditorsReports)該公告主要解決了以下幾個問題：(1)．檢查電子版財務信息的生成。(2)．審計報告的用詞。在對應印刷版財務報表的審計報告中，審計報告往往通過頁碼范圍來確認已審計的財務報表。然而在網站上所的財務報表和審計報告中，使用頁碼范圍已不合時宜，因此APB建議直接使用財務報表名稱來取代頁碼范圍；同時需要在審計報告中指出所使用的通用會計準則和審計準則的國籍。(3)．信息間的鏈接。APB非常關注已審計信息和未審計信息之間使用超鏈接的問題。APB建議審計師應要求“在信息使用者通過超鏈接從已審計信息跳到非審計信息時，網站應能向使用者發出警告信息”。

13澳大利亞審計與鑒證準則委員會(AustralianAuditnadAssurnaceStnadardBoard，AASB)AASB是最先對網上財務信息審計作出指導的審計準則制定者。AASB于1999年頒布了審計指導聲明(AGS)1050《與電子方式呈報財務報告相關的審計問題》。AGS1050的目的在于“當公司利用信息技術在公共網絡如互聯網上已審計財務信息時，就一些問題為審計師提供一定的指導”。AASB在AGS1050中重述了審計的基本準則，并強調“電子方式財務報告并沒有改變管理當局和審計師的責任”，即財務報告的主要責任仍在管理當局。

1．4日本的系統審計是從八十年代開始，1983年通產省公開發表了《系統審計標準》，并在全國軟件水平考試中增加了“系統審計師”一級的考試，著手培養從事信息系統審計的骨干隊伍

2IS審計在我國發展現狀及存在問題剖析

近年來，我國審計信息化建設在納入國家信息化建設(即：金審工程)范圍后，有了較快發展。在信息技術和網絡技術方面逐漸形成體系，審計業務軟件開發應用中也有了較快發展。但審計信息化建設在實際工作中，還存在一些不容忽視的問題，這些問題如不妥善解決將影響審計信息化建設和發展進程。

2．1審計人員對信息系統審計理解偏差，信息系統審計水平匱乏

在注冊會計師的行業，由于我國CPA的市場化建設及推行較晚，現行的CPA的素質較低。同時在CPA的考試中也沒有計算機方面的要求，因此絕大多數的CPA運用計算機的水平很低。CPA的審計工作仍然是傳統的手工審計。計算機僅僅用作文字處理或者基本不用。有些單位計算機專業技術人員只占在職人員總數的5％左右，與審計信息化建設和發展的需要還有較大差距；同時由于計算機技術的飛速發展與知識更新培訓的不足，許多審計人員的計算機應用水平及相關技能無法得到同步提高，計算機應用仍停留在較低水平上，計算機功能也沒有得到充分發揮。主要體現在應用意識不強，操作技能還不熟練。因而審計系統計算機人材缺乏的問題，也是制約審計信息化建設和發展的因素之一。

2．2信息系統審計理論研究幾乎是空白

信息系統審計工作目前還處于探索階段，還沒有形成一套成型的專業規范理論結構。會計、審計界所進行的一些信息系統審計的探索和嘗試以及開發的一些信息系統審計軟件，還大都停留在對被審計單位的電子數據進行處理的階段。

2．3信息系統審計硬件條件嚴重不足

2．4信息系統審計軟件條件嚴重欠缺

雖然我國的網絡財務軟件較國際先進水平的差距不大，但是由于推出較晚，目前使用面還不廣。同時網絡財務軟件的設計沒有考慮審計軟件設計的需要，使得審計軟件的數據收集以及其功能的發揮受到很大的制約。

2．5IS審計信息化建設效益低

2．6IS審計成本不斷攀升

2．7IS審計業務水平不滿足信息化發展的的要求

2．8IS審計準則及專業規范不到位

我國的信息系統審計工作目前還處于探索階段，還沒有形成一套成形的專業規范。目前我國會計審計界所進行的一些計算機審計的探索和嘗試以及開發的一些計算機審計軟件還大都停留在對被審計單位的電子數據進行處理的階段。運用傳統的會計審計知識已經不能對這樣的客戶進行風險評估、內控測試與評價，從而無法進行真正意義上的“風險基礎模式”的審計業務，影響我國會計師行業審計業務質量。這一現狀使得我國的注冊會計師行業在與國外大型會計公司的競爭中處于不利地位。

3基于新經濟時代的完善的IS審計模型的構建策略

新經濟是建立在網絡經濟和技術創新基礎上的一種經濟形態，以信息網絡為代表的高新技術產業，正在世界范圍內，尤其是發達國家飛速發展。因此，審計信息化建設和發展關系到我國審計事業的興衰，體現著我國審計事業發展水平。為此，構建完善的Is審計模式成為當務之急：

31構建完善的Is審計準則體系

目前，我國的Is審計準則比較分散，不統一，執行起來具有很大難度。現有審計準則既有審計署和國務院辦公廳的，又有中國注冊會計師協會頒布的，而且只有一般性原則和指導意見，缺乏具體的實務公告和行業指南。并且《計算機輔助審計技術方法》只是涵蓋了審計工作的一部分，針對我國目前審計實務界的現狀，廣泛采用的仍是系統打印出來的數據進行手工審計，即繞過計算機審計，如何對其進行規范，目前還沒有相應的準則。因此，我國可以借鑒國際審計實務委員會頒布的有關計算機信息系統環境下的審計準則。因為這套準則既有一般性的原則和指導，又有具體的準則和實務公告，從獨立微機到聯機系統，再到數據庫系統的審計和計算機輔助審計技術，內容比較全面并且結構性強。

3．2構建完善的Is審計實施體系

信息系統審計實施體系是指由IT和審計相關的學科為理論基礎，以傳統審計為實踐基礎，以審計指南為指導，以審計工具為輔助，以審計業務為核心的有機整體。構建信息系統審計實施體系的目的在于全面了解信息系統審計的內涵和外延，從而有助于該領域的進一步深入研究，也可更加有效地指導實際的審計工作。完善的Is審計實施體系如圖所示：

3．3構建全面的聯網審計系統

聯網審計是指審計機關與被審計單位進行網絡互連后，在對被審計單位財政財務管理相關信息系統進行測評和高效率的數據采集與分析的基礎上，對被審計單位財政財務收支的真實、合法、效益進行實時、遠程檢查監督的行為。隨著近年來一些地方聯網審計試點的開展，有數據顯示，在2003年，審計署對中國工商銀行進行了聯網審計，和1999年相比，全部參審人員僅為1999年人工現場審計的1．1％，人均發現的違紀違規問題卻是1999年的38倍。

聯網審計正悄悄改變著延續了100多年的傳統審計模式。聯網審計是順應信息化發展的產物，不論在亞洲還是在歐洲、美洲，聯網審計都處在試點階段。據悉，2005年《中央部門預算執行聯網審計工作方案》(以下簡稱《工作方案》)正式完成。《工作方案》規定，審計重點是國家工商總局等四大中央部門，將首批執行聯網審計。該方案根據《審計署2005年度統一組織審計項目計劃》、(2004至2007年審計信息化發展規劃》、《審計機關審計項目質量控制辦法(試行)》和(2005年財政審計應用計算機技術工作意見》制定。審計人員坐在辦公室內就能動態甚至實時跟蹤、查看被審計單位預算資金動態，從資產負債變動、預算經費收支、大額支出、預算指標執行、行政性收費等多個角度進行數據分析，發現疑點或異常后及時通知被審計單位，努力把腐敗消滅在萌芽狀態；在對具體項目審計中，大量的審前調查在自己的辦公室內完成，進駐被審計單位前已經確定了審計重點和審計實施方案等，審計員在被審計單位的主要工作不再是查賬找問題，而調查取證聯網審計發現的疑點。

但聯網審計，包括其試點活動都在近三年內才開始啟動，聯網審計無論在理論和實踐中都存在很多問題，尤其是一些法律、技術、規范等多方面的難題。(1)法律盲區是聯網審計的主要障礙之一。比如，按照現有審計法規，審計機關能否具有與被審計單位聯網取得數據的權力，有沒有隨時獲取被審計單位數據并進行審計的權力，在發現問題后有沒有及時通知被審計單位的權力，被審計單位有沒有相對應的義務等。

(2)信息系統審計技術急需跟進。在開展聯網審計前，應首先對被審計單位的信息系統進行審計；要探索適用范圍更廣的公網傳輸機制；要研究數據庫技術、聯機分析技術、數據挖掘技術等在聯網審計中的應用；要通過與重點行業、重點領域的聯網，建立審計數據中心，為審計業務提供支持。

3．4運用信息技術支撐審計管理的科學化

通過審計項目管理系統，審計人員可獲得自己所需要的項目信息或上報自己的審計情況；審計組長可對審計人員的審計工作進行指導、監督和協調，并掌握審計進度情況；專職復核人員和業務部門負責人可對審計項目進行監督復核；本級審計機關領導對審計項目進行查詢、指導和監督。

篇3

審計為什么會出現，理論界對此有多種解釋，最具代表性的是人學說及信息經濟學學說。

人學說認為，在企業中有著各種各樣的契約來降低成本，然而，除非契約的條款的實施得到監督，否則它就不起這種作用。審計就是一種監督的方式。

一、審計需求

一般說來，對審計的需求分為兩個層次。第一個層次是政府及法律法規對審計服務的需求，這是最基本的需求；第二個層次是指企業對審計服務自發的需求，這是由于企業的所有權和經營權相分離的結果(李若山，1991)。

審計需求在我國又是一個什么樣的狀況呢?首先在第一個層次上，1980年12月14日財政部頒布了《中華人民共和國中外合資經營企業所得稅法實施細則》，規定外資企業會計報表要由注冊會計師進行審計，這形成了我國第一批法定審計需求。此后，財政部、證監會陸續頒布了一些法律條文，規定國有企業、上市公司等的會計年報必須由注冊會計師進行審計。至此，我國在第一層次上的審計需求已經形成。由于已經有了法定的要求，所以要判斷在第二層次上是否有需求，可以從判斷看企業對高質量的審計是否有需求入手。

二、沖突與審計需求

問題是企業有效契約觀的基本問題之一。現代企業中通常存在著兩種問題，一種是股東與管理當局之間的問題，另一種是控股股東和外部中小投資者之間的問題。在英、美企業高度分散的股權結構下，問題主要源于股東與管理當局之間的沖突(Jensen和Meckling，1976)，主要集中于第一種問題；而在東亞股權高度集中的轉型經濟中，問題主要源于大股東與外部中小投資者的沖突，主要集中于第二種的問題(Joseph和Wong，2002)。我國的上市公司多為國有企業改制而成，股權結構通常是“國有股一股獨大”，所以我國的問題應該主要是第二種的問題：大股東與外部中小投資者的沖突。在這種關系下，一旦外部投資者預期到內部人的侵占行為，他們會通過價格機制實現自我保護，低價購入企業股票，因此企業和控股股東要最終承擔高額的成本，(LaPortaetal，2000)。Jensen和Meckling(1976)認為企業管理當局有動機引進監督或保證機制來緩解問題，使投資者合理確信自己的利益受到了保護。審計便充當了這種角色。

三、問題中影響審計需求的幾個方面

（一）審計需求與成本

事實上，沖突與審計需求之間關系研究亦可分為兩個階段，自愿審計階段和強制審計階段。

1．自愿審計階段的審計需求是否雇用外部審計

早期在外部審計未被法律強制要求提供時，關于沖突與審計需求關系的研究主要集中在企業是否有動機雇用外部審計來制約管理當局的機會主義行為。代表人物主要有Jensen和Meckling(1976)、Watts和Zimmerman(1983)和Titman和Trueman(1986)等。

Jensen和Meckling(1976)認為，委托關系是指“一個人或一些人(委托人)委托其他人(人)，根據委托人的利益從事某些活動，并相應的授予人決策權的契約關系”。委托人和人都是理性的經濟人，都會追求自身利益最大化，然而他們的利益往往又是不一致的，人經常會為了自身的利益在經營活動中利用其信息優勢做出損害委托人利益的行為即道德風險，這就是成本。若資本市場完全理性，則外部投資者將能預見到企業內部的成本，并降低對企業價值的評估，即成本所導致的企業價值損失最終將全部由企業的內部人承擔。從而，在完善的資本市場條件下，委托問題較為嚴重的公司將有積極性通過引入外部監督，以降低內部成本，并提高企業市場價值。這表明，外部監督與內部委托機制之間存在相互替代關系，若內部委托機制較為完善，則企業可能較少訴諸于外部監督的作用；反之，若內部委托機制較為薄弱，則企業可能將更多地依賴于外部監督機制，來降低成本，從而提高企業價值。

同樣，當公司對外發行債券時，在管理者和債權人之間也存在上述的問題和類似的解決方法。隨后的實證研究也證實了委托假設，如Watts和Zimmerman(1983)發現在最早的管理者沒有提供全部資本的公司中就存在對獨立審計的需求。

這些研究表明企業管理當局為了提升企業的價值，有動機雇用外部審計作為監控和保證機制來緩解企業的沖突。Chow(1982)以1926年普爾工業手冊中的美國企業為樣本，研究了問題和外部審計需求之間的關系，為審計的治理角色提供了進一步的證據，其研究指出負債-權益比較高的大企業對外部審計的需求相對較大。

2．強制審計階段的審計需求是否雇用高質量的外部審計

當法律強制要求提供外部審計時，關于沖突與審計需求關系的研究演變為企業是否有動機雇用高質量的外部審計。

自Jensen和Meckling(1976)的文章發表以后，已有一些研究實證考察了企業是否會通過聘請高質量的外部審計師，來降低管理層與外部投資者之間的成本，并提高企業價值。這些文獻的主要研究假設是：若管理層持股比例越高，則管理層與股東之間的成本越小，從而，企業對外部審計的需求較低；若負債率越高，則管理層可自由支配的現金流越少，從而在一定程度上可降低管理層與外部投資者的成本，此時企業對外部審計的需求也較低。

從有關管理層與股東之間成本的研究情況來看，Palmrose(1984)、Simunic和Stein(1987)、Francis和Wilson(1988)、Eichenseher和Shield(1989)及Defond(1992)等人關于會計師選擇或更換與公司規模、負債比及股權結構之間的關系的研究結果發現，大企業通常會雇用大的、聲譽較高的事務所，SimunicandStein(1987)發現在IPO階段，管理層持股比例與外部審計需求負相關，與理論一致；Lennox(2003)采用2000年英國公司的數據，發現管理層持股比例與外部審計質量之間的關系呈非線性關系。但更多的研究卻發現管理層持股比例、管理層獎金激勵制度等與外部審計需求之間并不存在顯著負相關關系(Chow，1982；Palmrose，1984；EichenseherandShield，1989；FrancisandWilson，1988)。從管理層與債權人之間成本的研究結果來看，SimunicandStein(1987)、FrancisandWilson(1988)發現負債率與外部審計質量負相關；但Chow(1982)、EichenseherandShield(1989)則發現負債比例較高的大公司更有可能聘請外部審計；而Palmrose(1984)則沒有發現負債率與外部審計需求顯著相關。Backman(1999)的研究也表明，在東亞轉型經濟中，企業的沖突并不能引發對高質量審計的需求，控股股東缺乏雇用高質量審計的動機，他們甚至會雇用低質量審計以降低外部監督作用。并將這種需求不足歸因于薄弱的投資者法律保護，以及家族式企業中以關系為基礎的交易和政治“尋租”行為。國內也有一些這方面的研究：余玉苗(2000)認為我國的企業對高質量的需求是不充分的，但沒有給出經驗證據；劉峰等(2002)從中天勤原來的63家客戶的走向來看，還沒有證據支持那些認為中國審計市場已經形成了良性的、追求高質量的推論。但孫錚、曹宇(2004)卻發現了高質量審計需求的證據，他們的研究表明境外法人股及境外個人股股東有動機促使管理層選擇高質量審計。

總體而言，現有關于成本與外部審計需求之間聯系的研究尚未得出統一的結論。

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1.2內審工作性質對審計信息化的要求。①現有內審職能對信息化的要求。內審部門作為公司內部的一個組成部門，其職責就是為公司的內部控制和經營、管理、發展提供監督檢查職能、為管理層決策提供服務支撐。傳統手工審計從審計范圍、審計內容到審計質量都達不到要求，就必然要求熟練應用并操作計算機以及相應的軟件，有深度有廣度有高度的進行審計。②未來內審職能對信息化的要求。內審職能從監督檢查型向立體服務型轉變是必然的。發展中的未來內審決不是目前的監督檢查等這些單調職能，成熟先進的內審在內容上還應包括一些包括咨詢、顧問、建議、協調、流程設計和培訓等工作，在形式上應從事后檢查挑刺調整為事前參與、事中建議規避。

2審計信息化發展現狀

2.1外部審計信息化發展大環境。有一份調查報告顯示，在國內綜合實力排名前500強的企業中，絕大部分具備了網絡環境，但實施真正意義上的網絡辦公自動化系統的只占10%。那么在社會大環境信息化整體落后的情形下，電信行業盡管在軟件、硬件、人員條件上都占盡先機，但若想逆轉社會大環境也是心有余而力不足的。

2.2審計地位不高，審計結果發揮作用不強，制約信息化發展。寧夏電信公司作為技術服務先進的國企，無論從內審部門設置到內審職能的行使都是較先進的，不但內審部門獨立，且可以發揮一定的職能，不僅牽頭公司的內控檢查，財務、經營等日常檢查，更開展一些經營、管理方面的專項調查，很好的體現了內審價值，但即便如此，內審部門在公司內的權威性也不高，審計結果對公司的經營發展指導性不強，加之公司資金有限，若想在審計信息化發展上有大的建樹也需假以時日。

2.3審計管理系統軟件的開發應用取得顯著成效但還不夠完善。①審計軟件上線后，審計及時率準確率大幅提高，工程檔案管理有待規范。以工程項目決算為例，寧夏電信公司每年大大小小的工程項目有兩千余項，在軟件上線前，工程項目決算審計以手工審計為主，效率很低。現在寧夏電信公司所有的工程項目決算都由工程審計人員自審，不僅所有的已決算待審項目做到不拖不欠，而且出具的“項目審簽單”更加規范，審計資料也更便于歸檔管理。②審計軟件目前存在缺陷。一是軟件本身還有不足，如授權項目挑對后仍有顯示，與未挑對項目無法區分；已審計過的項目允許重復再審而系統不予提示，導致項目有重復決算審計的風險；二是軟件本身獨立，無法與公司內其他系統軟件接口，如提交決算時，無法從建設部CPMIS系統或財務部財務核算系統數據傳入、無法與其他系統數據共享，送審方式、審計結果仍需紙質傳送。

2.4審計人員素質有待提高。①專業知識領域局限。隨著內審的發展和審計信息化的不斷推進，內審已經不僅僅是監督檢查了，成熟先進的內審在內容上還會涉及包括咨詢、顧問、建議、協調、流程設計和培訓等工作。而公司目前的內審人員多數是會計專業出身，對市場營銷、計算機操作與維護、公司管理等方面不太擅長，所以在很大程度上制約了審計成果的取得。②操作、利用計算機軟件的程度不高。目前寧夏電信公司內審人員年齡偏大，基本都在四十歲以上，接受新事物、學習新技術的積極性較低，若要求他們熟練掌握計算機從思想上、行動上也是比較困難的，不熟悉自己部門的審計軟件，影響工作效率；不熟悉公司其他部門的軟件，導致開展某些專項調查時流于淺層，無法深入研究、挖掘問題。

3審計信息化的發展目標

3.1審計信息化的傳統目標。①硬件、軟件要求。通訊行業相比其他行業或企業而言，信息化水平應是較先進的。公司部門內配備打印機、復印機、傳真機等、便于出差工作需要，內審人員配備臺式電腦、便攜電腦及上網所需要的VPN等設備、辦公室提供公司內網及外網的網絡環境。②人員素質要求。第一層次：加強計算機操作技能，熟練運用計算機，在維護、使用、管理計算機方面要達到一定水平。第二層次：不斷強化專業知識的同時，還要將專業知識與審計軟件融會貫通。目前在集團公司的統一督導下，寧夏電信公司已于2008年實現審計系統上線并應用，極大地提高了審計效率。第三層次：熟悉公司內的各系統軟件。內審工作涉及面廣，工作開展觸角延伸至公司各個部門。因此，內審人員必須克服專業領域障礙，了解熟悉公司內的相關系統軟件的功能和簡單應用，才能順利開展審計工作。③審計信息系統與其他軟件系統的銜接。公司目前各個專業各個部門使用的系統軟件不少，但相對獨立，沒有接口鏈接。目前有接口、并達到互傳數據使用效果最好的就是建設部的CPMIS系統和財務核算系統。但審計系統和這兩個系統目前都沒有聯系，項目從立項、概預算、計劃下達到財務核算、提交結算（決算）審計、審計結果反饋都沒有在一個完整的流程里運轉。要想使公司的流程信息化、內審工作信息化，那么系統間的整合是勢在必行的。

3.2審計信息化的廣義目標。①外延內審職能。我們應以發散性思維定義審計信息化，既可以對企業的投資決策、生產經營和財務管理等進行全過程動態審計，也可用于進行經濟責任審計，還可以充當企業經營管理、輔助決策的工具，甚至對公司內各系統軟件進行審計監督。②利用審計信息系統推進審計方式前移。目前公司內審部門分為兩個小組：業務組和工程組。業務組應著重關注公司的發展新領域和熱點，電子商務和渠道建設是公司著手開拓發展的領域，或者沒有前車之鑒，或者發展處于瓶頸沒有突破，內審人員應從各方面參與到這些專業部門，爭取介入工作關鍵節點、系統門戶的特權，了解情況，發現問題，然后開展專項調查課題，做到審計工作內容前移、有的放矢。③審計結果的閉環反饋。目前，寧夏電信公司的工程結(決)算審計結果都是紙質打印反饋相關部門，這就存在著工程結(決)算重復審計的風險漏洞。但如果做到系統整合，閉環反饋，那么所有審計過的項目的結(決)算都會在系統中留下痕跡，絕不會出現重復送審和審計的現象，真正實現審計流程、審計方式和審計結果的信息化。④公司內審工作公開透明，提高內審地位。從社會環境到電信公司，審計部門現在的地位并不高，審計工作也深受抵觸。因此，審計部門在公司內應搭建一個審計平臺，集思廣益，接受外界的披露、投訴、意見或建議，并將所做的工作、發現的問題及解決方案及時其上，使員工真正了解審計部門職能，并將審計工作從事中事后調整到事前，真正發揮內審作用。⑤集團內審計工作信息化交流。寧夏作為西部落后小省，從經濟上、專業上、技術上都是相對落后的，我們希望集團公司在全國范圍內也能搭建一個審計平臺，一是達成各省的互動和交流，共同進步；二是集團可以對各省的審計工作、審計成果隨時掌握、備查；三是實現審計信息化從各省到集團的橫向和縱向的立體化管理；四是可以創造或提供內審人員的培訓平臺。

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一、審計判斷績效及績效函數

(一)審計判斷績效的涵義

什么是審計判斷績效(AuditJudgmentPerformance)?最為典型的當屬Libby(1995)對審計判斷績效的定義，他認為：審計判斷績效是審計判斷與一定的判斷標準相符。顯然，此定義是對一個好的判斷績效的定義，并不是對審計判斷績效的一般定義，因為審計判斷績效可能好，也可能差。筆者認為，審計判斷績效是審計判斷結果與一定的標準的相符程度。這里所說的標準包括效果性和效率性兩個方面，一個績效好的審計判斷要同時滿足審計效果和審計效率兩方面的要求，既要有質量上的保證成本，又不能過高。修正后的審計判斷績效的定義是符合一般的業績定義的精神的，是以審計判斷的效果性或效率性作為指標或標準來界定審計判斷績效的。然而，在審計實踐中，審計判斷的效果性和效率性是比較難于確定的，從而也就導致了審計判斷績效的計量是比較困難的。

(二)審計判斷績效函數

在以往的研究中，涉及最多的是審計判斷績效的影響因素問題。比較有代表性的是Einhorn和Hogarth(1981a)以及Libby(1983)提出的等式(1)表示的審計判斷績效及其影響因素函數：

績效=f(能力，知識，激勵，環境)(1)

從等式(1)可以看出，他們認為審計判斷績效受審計人員的能力、知識、激勵和環境因素的影響。此后，一些學者進一步研究了知識與績效及其它影響因素的關系。Bonner(1990)研究了經驗和審計判斷績效之間的關系，Frederick(1991)研究了經驗和知識之間的關系，Bonner和Lewis(1990)研究了知識和能力與績效之間的關系。Libby(1995)指出，由于知識被其他三個因素及經驗決定，因而績效與四個影響要素之間的關系是復雜的。知識與其他影響因素的關系可以用以下公式表示：

知識=g(能力，經驗，激勵，環境)(2)

以此公式為基礎，Libby(1995)構建了知識與績效及其它影響因素的模型，具體模型如圖1所示。這一模型被認為是比較完善的模型。大量的研究都是以此模型和審計判斷績效函數為基礎的。在上述兩個公式中的環境因素都包括了任務的因素。

筆者認為，等式(1)和知識的前因和后果模型基本上勾勒出了審計判斷績效及其影響因素的框架，也與Campbell(1990，1993，1996)提出的績效行為理論基本上是一致的。但我們也認為Einhorn和Hogarth(1981)、Libby(1983)的績效函數存在著一些缺陷，主要表現在以下三個方面：一是績效的影響因素缺乏系統性和脈絡，比較零散；二是有些績效影響因素不恰當；三是對環境因素理解得太窄。從已有的研究來看，大部分集中在第一個因素，對后三個因素，尤其是環境因素研究比較少。

二、審計判斷績效的主體因素

根據認知心理學的觀點，審計判斷過程可以看作是一個心理過程，因此，審計人員是影響審計判斷績效最為直接的因素。任何一個審計判斷的都是針對一定的任務(客體)的判斷，因此，審計判斷任務就構成了影響審計判斷績效的又一個因素。根據系統論的觀點，我們可以把審計人員判斷看作一個由審計人員和審計判斷任務系統構成的系統。由于系統與其環境之間存在著相互作用的關系，因此，審計判斷環境同樣會影響審計判斷績效。根據以上論述可以看出，審計判斷績效是審計人員、審計任務和審計環境的函數。審計人員因素也稱為審計主體因素，是指由審計人員擁有的并帶到工作中去的因素；審計任務因素是指需要審計人員作出審計判斷的項目；審計環境因素也稱系統因素，是指與審計判斷績效有關的所有的審計判斷主體、審計判斷項目之外的因素，它們不受審計判斷主體的影響。據此，審計判斷績效函數可以表示如圖。(圖見11期雜志)

根據以上我們對主體因素的界定，影響審計判斷的因素是多方面的。Einhorn與Hogarth(1981)、Libby(1983)的績效函數中的前兩個因素知識和能力屬于主體因素。但用這兩個因素概括影響審計判斷績效的主體因素是不全面的，需要進一步研究。我們認為，審計判斷主體因素應包括：性格、陳述性知識、智力技能或經驗、努力程度。

(一)性格

性格是個人在現實態度和行為方式中表現出來的穩定的心理特征，是具有核心意義的人格心理特征，是在現實社會生活中，由于客觀事物對人的影響以及人對影響的反應而形成的一定的態度體系和與之相應的行為方式。性格最能表征一個人的個性差異。因此，它同樣能夠表征個體判斷績效方面的差異。許多心理學家從不同的角度對性格進行了分類。如A·培因和T·查理按照理智、意志和情緒哪一種在性格結構中占優勢來把性格分為理智型、意志型和情緒型三種。H·A·威特金按照兩種對立的信息加工方式把人分為依從型和獨立型。

在經濟學中，根據人們對風險的態度把人分為風險偏好型、風險中立型和風險厭惡型三種。審計人員在做出審計判斷的過程中，不可避免地要承擔判斷錯誤的風險，但承擔的風險的大小在相當程度上取決于審計人員對待風險的態度。如果一個風險偏好者進行審計判斷，其判斷結果往往具有很高的風險性，從而進一步把其本身、會計師事務所以及會計信息的使用者置于高風險的境地。風險厭惡者在進行審計判斷過程中往往會設法使審計風險降到最低，從而導致審計成本上升、效率下降。應該說以上兩者的審計判斷績效都不好，但就兩者比較而言，后者的審計判斷績效強于前者。因此，我們認為風險中立者，或者考慮審計效率的風險厭惡者，具有取得良好審計判斷績效的基本素質。

(二)知識、技能、經驗、記憶

一般來說，知識是人們在改造世界的實踐中所獲得的認識和經驗的總和。但對個體來說，知識是指儲存在記憶中的信息。顯然，這里所說的知識是指個體已經獲得的知識。認知心理學家安德森認為，人類的知識有兩種：一種是陳述性知識；另一種是程序性知識。陳述性知識是由人們所知道的事實組成，這些知識一般可以用語言進行交流，它可以采取抽象和意象的形式；程序性知識是指人們所知道的如何去作的技能，此類知識很難用語言表達。比如，許多人都會騎自行車，但卻講不清這種知識；許多人能流利地說本族的語言，但卻說不清語法規則。在審計判斷過程也是如此，有經驗的審計人員雖然做出了正確的判斷，但卻說不清審計判斷是如何做出的。因此，程序性知識也就是智力技能，即完成各種智力程序的能力。顯然，程序性知識是長期實踐逐步積累形成的。審計人員進行審計判斷，這兩方面的知識都是不可或缺的，審計判斷是一項專業性比較強的工作，審計人員從事此項工作必須具備一定的專業知識，無論在哪個國家，要成為勝任的審計人員，就必須首先通過注冊會計師資格考試，因此，注冊會計師資格考試既是對要成為從事審計業務的人員的基本要求，也是對是否具備從事此項業務的基本知識的檢驗。同時，審計人員做出正確的審計判斷還需要具有程序性知識，也正是這些程序性知識很大程度上導致了審計人員的個體的判斷績效的差異。因此，陳述性知識和程序性知識都影響審計判斷績效，但后者影響更大。

在Einhorn與Hogarth以及Libby績效函數中，把能力(Ability)作為審計判斷績效的變量。這里所說的能力不是指普通心理學中所說的能力，而是指完成信息編碼、檢索和分析任務的能力。這一定義是從信息加上角度出發的。從普通心理學的角度看，我們認為，這里所說的能力相當于技能。技能是人在活動中運用有關的知識經驗，通過練習而形成穩定的、復雜的動作方式系統，這里的動作是廣義的既包括外顯的實際操作，也包括了內隱的智力動作。技能按其性質和特點可以分為動作技能和智力技能兩類，智力技能是借助于內部語言在頭腦中進行動作的方式或智力活動方式，包括感知、記憶、想象、思維，但以抽象思維為其主要成分。因此，Einhorn，Hogarth和Libby績效函數中的能力應屬于智力技能范疇，而智力技能就是程序性知識。

一些研究審計判斷的西方學者(比如，Libby，1995等)把經驗作了更加廣泛的定義，認為經驗是包括第一手和第二手與任務相關的能夠提供在審計環境中學習的機會的廣泛的境況。根據此定義，經驗不僅包括親自參與完成實際審計的境況，也包括復核其他人的工作、收到上級人員的復核評論、收到結果的反饋、與同事討論其他審計、閱讀審計指南和培訓。此定義存在以下兩個不足之處：一是把經驗界定為可提供學習機會的境況是不恰當的，各種提供學習機會的境況只能是為增加經驗提供了條件，或者說是積累經驗的過程，但不等于是經驗本身，經驗應該是這一過程形成的結果；二是過于寬泛，包括了學習間接知識和獲取直接經驗的境況，很難劃清知識和經驗的界限，也不能體現經驗的實踐性的特征。因此，我們認為審計人員的經驗應界定為：直接通過實踐形成的技能，或者說是技能經驗的具體表現形式。它通過技能的形式影響審計判斷績效。Marchant(1990)也指出，間接經驗形成一般知識，直接經驗形成具體知識。依此就可以比較好的解釋為什么經驗豐富的審計人員能夠作出正確的審計判斷，因為它們具有比較高的技能，而這些知識又需要長期的審計實踐的積累。

被認為與審計判斷績效有關的另一個因素就是記憶。記憶是過去經歷事物的反映。記憶與審計判斷績效之間是什么樣的關系呢?心理學家Hogarth(1985)指出，一個好的記憶可以被認為是一個好的判斷的必要條件但不是充分條件。一些研究人員(Pumlee,1985;Moeckel和Plumlee,1989;Frederick,1991)研究了記憶與審計判斷績效的關系并指出：在完成一個具體任務期間，在收集審計證據的過程中，記憶對決策績效有著重要的影響。那么，記憶與經驗、技能等要素是什么關系?從已有的研究來看，它們是把記憶作為導致不同經驗差別的原因來看待的。大量有關記憶的研究是在有經驗的審計人員和新手之間進行對比。有的研究(Frederick,1991)表明，經驗的審計人員存在著一個圖表式的記憶結構，對內部控制優先回應，而新手只能根據線索回應；也有的研究(Choo和Trotman，1991)表明，有經驗的審計人員能回憶起更多的與持續經營假設不一致的信息。我們認為，記憶既是形成經驗的手段，也是經驗的內在形式。

綜上所述，可以得出以下結論：審計人員的陳述性知識、智力技能或程序性知識是影響審計判斷績效的直接因素；智力技能是經驗的具體表現形式；記憶既是經驗的形成手段也是經驗的內容。當然，陳述性知識和智力技能也還受其他因素的影響，雇員擁有的知識和技能是個體內部因素(能力和性格等)、個體的外部因素(所受的教育、培訓、經歷等)的函數。上述各要素之間的關系及其與判斷績效之間的關系如圖。(圖見11期雜志)

(三)動機和努力程度

動機是激發個體和維持個體進行活動，并導致該活動朝向某一目標的心理傾向或動力。因此，審計人員的判斷績效不可避免地要受其動機的影響。正因如此，一些績效評價的研究者(Campbelletal,1993)把動機作為影響績效的直接原因。我們并不否認動機在績效中的作用，但把它作為影響績效的直接因素是值得商榷的。

在影響審計判斷的績效的諸多主觀因素之外，還有一個因素，那就是審計人員的主觀努力程度，努力程度是一個主觀性最強的因素。在一項審計判斷中，審計人員努力和不努力、努力程度大小都會導致審計判斷績效的不同。努力應該是審計判斷績效的直接影響因素。而審計人員的努力程度來自于審計人員的動機，動機越強努力程度也就越高。一個特別重視個人聲譽的審計人員比一個不太重視個人聲譽的審計人員的審計判斷績效要好。由此，可以得出以下結論：努力程度是影響審計判斷績效的直接因素，動機通過影響努力程度來影響審計判斷績效。審計人員的動機受需要和激勵兩個因素的影響。努力程度除直接影響審計判斷績效以外，還影響陳述性知識和智力技能，審計人員的努力程度與其陳述性知識和技能的獲得成正向關系。努力程度、動機、需要與審計判斷績效的關系如圖。(圖見11期雜志)

三、審計判斷績效的任務因素和環境因素

(一)任務因素

我們認為，任務是影響審計判斷績效的主要因素之一。任務的特點不同，對審計判斷績效影響是不一樣的。Hogarth(1985)指出，審計判斷的正確性是個體特點和任務環境結構的函數。任務對審計判斷績效的影響主要表現在：任務的復雜性、任務的重復性、任務的規范化程度、任務的類型和任務質量等，其中前兩項受到了廣泛關注。任務的復雜程度對審計判斷績效的影響如表。(表見11期雜志)

從上表可以看出，任務越復雜，其不確定性程度越高，需要的審計人員的判斷能力也就越強。因此，比較而言，復雜程度越低，或者說任務的結構化程度越高，越容易取得好的判斷績效。審計人員不斷重復的參與同類審計項目有利于積累豐富的審計經驗。

(二)環境因素

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20世紀80年代以來，由于不斷受到訴訟的威脅，英美等西方國家的民間審計已發展到了通過評價審計風險制定審計戰略計劃的風險基礎審計階段。在中國，隨著社會主義市場經濟的高速發展和審計環境的日益復雜化，審計風險也逐漸成為各方關注的焦點，只有對此進行全面、系統地認識，才能最終達到有效防范和控制審計風險的目地。

一、審計風險的概念

審計風險概念最早起源于民間審計領域。自1931年美國厄特雷•馬歇爾公司案件開始，到1938年的麥可森•羅賓斯

公司破產案，再到1960年至70年代針對會計公司的300多訟案，在民間審計領域刮起了一股訴訟浪潮，被世人稱作“訴訟爆炸”，從而引發了人們對審計風險問題的重視和研究。民間審計的審計風險有許多定義，比較有代表性的是《國際審計準則》、美國《審計準則說明書》和我國《獨立審計準則》的定義。《國際審計準則》認為：“審計風險是指審計師對含有重要錯誤的財務報表表示不恰當審計意見的風險。”美國《審計準則說明書》對審計風險的定義為：“審計風險是審計師無意地對含有重要錯報的財務報表發表沒有適當修正的審計意見的風險。”我國《獨立審計準則》將審計風險定義為：“審計風險是指會計報表存在重大錯誤或漏報，而注冊會計師審計后發表不恰當意見的可能性。”

二、審計風險產生的原因

在計劃經濟體制下，審計人員往往按上級的意圖行事，對審計人員構成責任或損失的事件幾乎不可能發生，也就談不上有什么審計風險。隨著社會主義市場經濟的深入發展和經濟生活的日益規范化，審計風險已不再是一個只適應于西方國家的概念。它已經作為一種客觀存在，明確地擺到了審計組織和審計人員的面前。審計風險產生的原因，可以概括為主觀和客觀兩個方面。

（一）審計風險產生的主觀方面的原因

1.審計人員經驗和能力的有限性。審計能力的相對有限，使審計所能完成任務的能力難以達到社會的全部期望，或者使社會與審計職業界對審計的內容和要求不一致，這種狀況常常使人們卷入不愉快的責任訴訟糾紛。因此審計部門能滿足社會需求是相對的，而不是絕對的，審計能力與社會公眾的需求之間總存在一個“期望差”。美國注冊會計師協會強調審計報告僅是一種意見而不是一種保證就是對審計能力有限性的一個認識。我國注冊會計師協會頒布的《獨立審計準則》也強調審計報告僅是一種意見。這種認識從另一方面表明，審計人員對審計結論承擔一定的風險。

2.審計人員工作責任心和職業關注狀況。審計人員的責任是通過計劃自己的審查工作，以查出可能對財務報表有重大影響的差錯行為，同時審計人員在實施審計過程中運用應有的技術和職業關注。可見，審計人員的責任心和職業關注對審計結論相當重要。審計人員的工作責任心，要求審計人員是高層次的德才兼備的人才，他們必須具有高尚的品德，正直的人格和一絲不茍的工作精神，必須具有扎實的會計、審計、法律知識和審計基本技能，具有敏銳的分析能力和準確的判斷能力。如果審計人員對審計過程中發現的疑點，未進行擴大范圍的審查，就是沒有保持應有的職業關注，如判斷的失誤、遺漏了重要的審計程序、采用不恰當的審計方法等，直接導致審計風險的產生。

（二）審計風險產生的客觀方面的原因

1.審計活動所處的不斷變化的法律環境。審計活動是社會經濟生活的一個組成部分，要想使現代社會的經濟生活井然有序，任何方面都必須接受法律約束，審計也不例外。特別是現代民間審計所處的市場經濟，在沒有法律的情況下不可能有效地交換。因為市場制度與法律制度是互補的，市場不能沒有法律。法律在賦予審計職業專門的權利的同時，也讓其承擔相應的責任。由于審計活動最初是由于委托人要了解受托人履行責任的情況而引起的，因而審計人員對委托人就負有客觀地審查、如實地報告的責任。市場經濟越發達，各種經濟組織與外界的聯系越豐富，利用審計服務的人也就越多，因此，審計對國家有關部門和社會公眾也負有提供準確的審計信息、維護國家及公眾的利益的責任。這使審計職業界對審計責任問題有了更普遍、更深入的認識，對審計風險的認識也提高到了一個新的高度。

2.現代審計對象的復雜性和審計內容的廣泛性。審計范圍也是一個漸大過程。早期的審計重點一般都放在處理現金的職員的誠實性上，而對其他事項幾乎不顧，沒有對資產負債表的質量進行任何分析。后來，公司的資金的周轉主要依靠銀行貸款，銀行要求申請貸款者提供可靠的財務數據，對資產負債表加以證明，成為注冊會計師20世紀早期業務的主要部分。資產負債表審計擴大了審計范圍，也擴大了審計責任。隨著審計范圍轉移到財務報表上來，審計人員的責任也由有關法律明確規定，并開始發生了針對審計責任的訴訟。此后，對內部控制進行檢查通常成為審計的出發點，審計人員對內部控制的觀念也擴展到企業及其經營活動的全部，以及管理政策的諸多問題，社會公眾對審計的業務和責任的意識也急速增強。在傳統的審計范圍之外，社會公眾要求審計人員揭示出所有重大的差錯和舞弊，并對企業持續經營能力作出評價，對企業在財務方面是否健康作出報告。有關這方面的信息不確定性很大，信息的風險很高，審計人員作出正確的審計結論難度增加，風險在所難免。3.被審計單位外部和內部的經營背景。經濟環境、被審單位經濟活動的特點、內部控制制度的強度、技術發展趨勢、管理人員的素質和品質等因素都會對企業的經營風險產生影響，從而影響審計風險，這也是審計風險模型中首先要考慮固有風險的主要原因之一，也是現代審計首先要對企業內外環境全盤評估的理由。被審單位內外環境對審計風險的影響，可以從審計費用充分表現出來，西方審計職業界確定審計費用時，都考慮了審計風險，特別是其中的固有風險和經營風險。

三、控制和防范審計風險的對策

為了最大限度地防范和避免審計的風險，就必須對審計風險實行事前控制。其具體措施可歸納為以下三個方面：

1.加強內控測評。審計人員在審計實務中對公司內部控制制度的可信賴程度把握不準，就會產生審計風險。因此，要對審計風險進行有效控制，就要加強內控制度的測評。

2.提高審計人員的綜合素質。高質量的審計來自于高素質的審計隊伍，審計人員素質的高低與審計風險的大小密切相關，因此，要對審計風險進行有效控制，其根本措施就是要加強對審計人員綜合素質的提高。

3.強化審計質量。審計工作質量的高低直接影響著審計風險的大小，因此，要對審計風險進行有效控制，其有力的保證就是強化審計質量控制。面對審計風險應采取分析性對策。一是要對審計風險進行預測、控制和分析。預測審計風險，收集和整理審計風險資料，列出不同的審計方案，經評估審計風險，分析選擇出風險最小的方案，并采取相應有效的控制措施，確定有效的審計范圍，實施有效的質量控制體系，健全和完善各級崗位責任制等等。二是承受風險，提高審計單位防范意識，有效地抗拒來自審計工作外部各方面的壓力和干擾，控制風險誘發的因素，保證審計工作的獨立性，提高審計人員的風險承受力，保證高質量的完成審計任務。

在審計工作中，審計風險是無法消除的，審計人員必須時刻注意審計風險，弄清可能導致審計風險的重要事項，盡量減少以致避免審計風險，造成審計誤差的各種因素同樣也是造成審計風險的因素，如被審查單位的內部控制不嚴，執行不到位，財務狀況不佳，經濟活動計劃性差，會計人員水平較低等因素。因此，審計人員必須密切注意這些情況，明確可能出現的審計風險，以便更客觀地表達自己的意見，從而防范和控制審計風險的發生。

參考文獻：

1.奚淑琴，吳曉根.審計學.經濟科學出版社

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政府績效審計是最近幾十年世界各國政府審計發展的一個新趨勢。最早將績效審計引入到政府審計的是美國。二十世紀七十年代，隨著社會的發展，民主意識的增長，人民不僅要求一切取之于民的，必須用之于民，而且要求必須經濟有效地用之于民，否則政府仍要負責。同時為了促成世界經濟自由化和一體化，解決各種經濟問題和社會問題，國家公共開支成倍增加、公營部門大批涌現，促使人們要求提高公營部門支出的效益和明確支出的經濟責任。隨后加拿大、澳大利亞、英國等許多國家都開展了旨在監督政府公共資源使用績效的審計。1986年最高審計機關國際組織在第十二屆國際會議上將其統一稱為“績效審計”。

一、績效審計的基本涵義和相關問題

世界審計組織的審計準則將績效審計定義為“對被審計單位在履行職責時利用資源的經濟性、效率性和有效性的審計”。績效審計從本質上來講是一個依靠有效證據對被審計單位是否高效、有效地利用各種資源發表審計意見的過程。它關注的是對經濟性、效率性和效果性的審計，一般包括以下三個內容：一是根據健全的管理原則和實務以及管理政策對管理活動的經濟性進行審計；二是對使用人力、財力和其他資源的效率進行審計，包括對信息系統、效益衡量指標和監測安排以及被審計單位為糾正已發現缺陷而采取的程序的檢查；三是聯系被審計單位目標的實現情況對被審計單位業績的有效性進行審計，聯系期望效果對被審計單位活動的實際影響進行審計。

（一）績效審計的特點

與財務審計比較起來，績效審計具有靈活性、主觀性、多樣性和復雜性等特點。績效審計基本上不受制于具體的要求和期望，在審計選題、審計目標、審計方法和審計意見等方面都相對比較靈活。績效審計范圍比較廣泛，允許并非常歡迎審計師做出判斷和解釋。績效審計的報告類別較多，這些報告一般包括更多的討論、分析和合理的論證，由此又決定了績效審計必須有廣泛的調查和評價方法可供選擇應用。在法定權限中，績效審計有權檢查所有政府活動，并對經濟性、效率性和效果性進行披露，但是績效審計并不擁有已經在社會審計部門通用的公認的審計形式，它既不是發表正式審計意見的常規審計，也不是對責任問題的檢查，它是由于不同需要、出于不同目的而產生的審計，它的根源在于公眾要求對政府事業單位和項目的經濟性、效率性和效果性進行獨立分析。當然，我們不能否認績效審計與財務審計之間的聯系，有時績效審計可能會包含傳統財務審計、合規性審計和正當性審計的概念。

（二）績效審計的權限和目標

在一個國家中，審計的權限一般由法律規定。審計權限確定了最高審計機關審計公共部門項目和機構的程度。績效審計的權限一般具體說明最低的審計和報告要求，具體說明對審計師的要求，并為審計師提供開展審計工作和報告審計發現所需要的權力，相應地，審計師在開展審計時以審計權限為指導。目前世界上許多國家都把績效審計的權限寫入憲法或其他法律中。但各國的績效審計的權限又有著很大的差別，有些國家績效審計權限很大，審計機關可以檢查非常復雜的政府事業的效率性和效果性；有些國家績效審計的權限尚未涉及對政府項目政策依據的審查，因此在這些國家中績效審計并不質詢政策目標的優點，而是檢查這些政策的設計、執行或效果。但有一點已經被證實了，就是在憲法和法律中沒有規定審計機關開展績效審計的國家，目前也具有將績效審計作為財務審計或合規審計一部分的傾向。

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一、績效審計分析方法

(一)成本效益分析法

成本效益分析法，是將一定時期內項目的總成本與總效益進行對比分析的一種方法。即通過分析成本和效益(效果)之間的關系，以每單位效益(效果)所消耗的成本來評價項目效益(效果)。針對支出確定的目標，在目標效益額相同的情況下，比較支出所產生的效益及所付出的成本，通過比較分析，以最小成本取得最大效益為優。

(二)數量分析法

數量分析法，即對經營管理活動相關數據進行計算分析，并運用抽樣技術對抽樣結果進行評價的方法。

(三)因素分析法

因素分析法，是將影響投入(支出)和產出(效益)的各項因素羅列出來，分析所有影響收益及成本的內外因素，計算投入產出比，進行綜合分析的一種方法。即查找產生影響的因素，并分析各個因素的影響方向和影響程度。

(四)層次分析(AHP)法

層次分析(AHP)法，基本原理是根據具有遞階結構的目標、子目標(準則)、約束條件及部門等來分析方案，用兩兩比較的方法確定矩陣，然后把判斷矩陣的最大特征根相對應的特征向量的分量作為相應的系數，最后綜合出各方案各自的權重(優先程度)，是一種定性和定量相結合的方法。

(五)統計分析法

統計分析的方法有很多，但最主要的是回歸分析法。回歸分析法是對兩類或多類經濟數據之間的因果關系進行分析，推導出相應回歸方程，然后以此回歸方程來推算自變量與因變量的變化規律。回歸分析法的實質是從觀察數據中找出自變量與因變量之間的相關關系。統計分析是績效審計中用來了解情況、進行分析的常用方法。在評價經濟性、效率性、效果性時，經常用統計分析的方法，分析其中各因素的影響，確定其中的因果關系或者找出存在的差距及原因。統計分析方法相對于調查來說，不易操作，要求審計人員具備一定的技術和能力，但準確性強，結論相對可靠。回歸分析可以同時檢驗幾個變量之間的關系，與趨勢分析法和比率分析法相比，可以提供更加豐富的資料。這種方法需要具備一定的統計知識，但是隨著計算機應用的普及，可以利用專門的統計軟件來進行復雜的回歸分析，使審計人員更容易應用這一方法。

(六)數據包絡分析(DEA)法

數據包絡分析(DEA)法，即以相對效率概念為基礎，以凸分析和線性規劃為工具，應用數學規劃模型計算比較，來評價多輸入和多輸出的“部門”(稱為決策單元)的相對有效性。DEA方法可以被看做是一種非參數的經濟估計方法，實質是決策單元之間的相對效率，從而對評價對象做出評價。DEA方法根據一組關于“輸入—輸出”的觀察值來確定有效生產前沿面。

(七)分析程序法

分析程序法，是指審計人員通過對與審計事項有關的重要金額、比率、結構或者趨勢進行比較和分析，從中發現異常變動和異常項目的審計方法。分析程序主要有四種類型:一是比較分析。就是將與審計事項有關的若干個可比數據(包括某一相關數據、經濟數據、經營數據、非經濟數據、預算或計劃、多期數據、行業數據等)進行對比，找出同一時期、同一性質的若干數量之間的差異，從而對公共資金籌集、管理或使用情況進行總結，發現問題，合理評價。比較分析法是對絕對數所做的比較。例如，將被審計單位當期的營業收入總額與預算營業收入總額這兩個絕對數進行比較。二是比率分析。就是通過計算各種比率來分解、剖析被審計項目績效。比率分析法是對各種比率的比較。如常見的速動比率、流動比率、存貨周轉率等財務指標以及其他各種技術指標。三是結構分析。所謂結構分析法，是指對某項信息各個組成部分所占的比例進行分析。例如，對企業的各類產品占生產總量的比例進行分析，可以確定各個貨種的盈利能力，也可以用于判斷被審計單位當期的經營是否符合組織的發展戰略。四是趨勢分析。就是將與被審計項目有關的若干期財務或者非財務數據進行比較和分析，從中找出規律或發現異常變動。趨勢分析法，是指對兩個或兩個以上的歷史數據進行對比分析，以便計算出它們增減變動的方向、數額，以及變動幅度，包括絕對數趨勢分析和相對數趨勢分析。

(八)數理統計方法

數理統計方法，主要有主成分分析、因子分析、聚類分析、判別分析等。主成分分析法是把原來多個變量劃為少數幾個綜合指標的一種統計分析方法，從數學角度來看，這是一種降錐處理技術;因子分析法是從指標的獨立性角度篩選指標，根據因子載荷的大小來挑選指標，留下載荷較大者;聚類分析法是從指標的代表性角度篩選指標，先采用系統聚類法將指標聚為一定數目的類別，然后選擇每一類中的代表指標作為入選指標，以每類中平均相關系數較大而類間平均相關系數較小的指標為代表指標;判別分析法是預先根據理論與實踐確定等級序列的因子標準，再將待分析的變量指標安排到序列的合理位置上的方法。

(九)調查法

調查法，即憑借一定的手段和方式(如訪談、問卷調查)，對某種或者某幾種現象、事實進行考察，通過對收集到的各種資料進行分析處理，進而得出結論的方法。訪談是指通過訪談者與被訪談者之間的交流來獲取信息的方法。訪談有多種方法，可以通過電話、面對面、信函訪談，訪談形式可以一對一、一對多、多對多進行，訪談對象可以是被審計單位有關人員和單位外的相關人員，如人大代表、研究人員、社會專家、長期關注某一事項的人員等。但應注意的是，訪談獲取的證據一般不能作為事實性證據的惟一證據，就是說，訪談獲取的證據還需要經過審計人員的進一步證實。當涉及的人員或單位很多、以致無法進行必要訪談時，可以采用問卷調查的方式。問卷調查關鍵的環節是設計一整套科學合理的表格，要求所有內容采用問答方式，這些問題應該非常明確，切忌模棱兩可或帶有某種誘導性。對于受益面比較廣的資金支出，特別是具體到某一類公眾個體的資金，比較適合這種方法，比如扶貧資金、三峽移民資金等。

(十)專題討論會

專題討論會，即通過召集相關管理人員就經營管理活動特定項目或者業務的具體問題進行討論的方法。

二、績效審計評價方法

(一)目標評價法

目標評價法，是將當期經濟效益或社會效益水平與其預定目標標準進行對比分析的方法。它分析所完成(或未完成)目標的因素，從而評價支出績效。此方法既可用于對部門和單位的評價，也可用于周期性較長項目的評價，還可用于規模及結構效益方面的評價。

(二)綜合評價法

綜合評價法，是在多種指標計算的基礎上，根據一定的權數計算出一個綜合評價值，依據綜合評價值對公共支出項目進行評價。綜合評價法是我國目前績效評價使用最多的方法。我國政府部門和地方政府大多采用這種方法，評價的準確度較高、較全面，但在指標選擇、標準值確定及權數計算等方面較復雜，操作難度相對較大。該方法可綜合成本效益法、最低成本法、專家意見法、生產函數法等各方法的優點，適用項目支出、單位支出、部門支出和財政總體支出等各層次的績效評價。

(三)360度反饋評價法

360度反饋評價法，是一種多角度進行的比較全面的績效評價方法，也稱全方位考核法或全面評價法。它由審計對象的上級、同級、下級以及客戶綜合評價同時結合自我評價綜合而成。所謂360度反饋評價，就是指幫助一個組織的成員(主要是管理人員)從與自己發生工作關系的所有主體那里獲得關于本人績效信息的反饋過程，這些信息來自包括上級、下屬、平級同事、本人及客戶和供應商等。360度反饋評價方位全、角度多、誤差小;實行匿名方式，比較客觀;有助于促進組織成員彼此之間的溝通和互動，提高團體凝聚力和工作效率，促進組織變革與發展。但這種方法也存在評價成本大、評價時間長、評價工作難度大等問題，同時，需要對收集到的信息進行分門別類的統計和分析，往往需要一些外部專業的咨詢公司來指導完成。

(四)公眾評議法

公眾評議法，即通過公眾問卷及抽樣調查等方式，獲取具有重要參考價值的證據信息，來評價目標實現程度的方法。它是指對于無法直接用指標計量其效益的支出項目，可以采取問卷統計、測評等方式向公眾進行該公共支出項目實施效益情況的調查，以評判其效益高低。該方法適合于對公共管理部門和財政投資興建的公共設施進行評價，具有民主性、公開性的特點。

(五)沃爾評分法

沃爾評分法，把若干財務比率用線性關系結合起來，以評價企業的信用水平。沃爾選擇了流動比率、產權比率、固定資產比率、存貨周轉率、應收賬款周轉率、固定資產周轉率和自有資金周轉率等7項指標，分別給定各自的分數比重，然后通過與標準比率進行比較，確定各項指標的得分，從而對企業的信用水平做出評價。沃爾評分法也可用于對經營者的績效評價，其缺陷在于所選定的指標不夠科學全面，另外，當某項指標嚴重異常時，會對總評分產生不合邏輯的重大影響。

(六)綜合指數評分法

綜合指數評分法，是在沃爾評分法的基礎上改進發展而來的。綜合指數評分法增加了盈利指標和成長指標，使指標體系較為完善;在給每個指標評分時，分別規定了上限和下限，從而減少了個別指標異常對總分的不合理影響，但其全部指標為財務指標，可能會使經營者忽視非財務指標;由于評分時有標準分值作基礎，某一指標即使為負值，其得分也可能為正值，不甚合理。

(七)平衡計分卡(BSC)

平衡計分卡(BSC)，是一種全面、系統、有效地考察和評價企業經營業績的財務和非財務指標體系的方法。它根據公司的戰略目標設計測評指標，從財務、流程、客戶和創新學習能力四個不同的維度對公司的經營管理績效進行綜合、全面、系統地測量和評價。

(八)關鍵績效指標(KPI)法

關鍵績效指標(KPI)法，是指把對績效的評估簡化為對幾個關鍵指標的考核，將關鍵指標當作評估標準，把員工的績效與關鍵指標做出比較的評估方法，在一定程度上是將目標管理法與帕累托定律的有效結合。關鍵指標必須符合SMART原則:具體性(Specific)、衡量性(Measurable)、可達性(At-tainable)、現實性(Realistic)和時限性(Time－based)。這種方法的優點是標準比較鮮明，易于做出評估。缺點是對簡單的工作制定標準難度較大，缺乏一定的定量性;績效指標只是一些關鍵的指標，對于其他內容缺少一定的評估。關鍵績效指標設計流程:設計企業級關鍵業績指標;設計部門級關鍵業績指標;設計崗位級關鍵業績指標;制定評分要素和評估標準;確定指標權重;對關鍵業績指標進行特性與屬性測試;構建指標邏輯;建立指標辭典。操作流程分為三步:關鍵績效指標體系的設計;關鍵績效目標體系的制定;關鍵績效指標和目標的評估與調整。運用關鍵績效指標法應注意的事項:不同崗位應該有不同的關鍵業績指標組合;關鍵業績指標與績效目標的衡量，可量化的量化，難以量化的細化，但評估手段要量化、可操作;激勵指標與控制指標相結合。

(九)目標管理(MBO)法

目標管理(MBO)法，是一種綜合性的績效管理方法，是一種以建立目標體系為基礎的考核方法，它特別強調全體員工共同參與設定具體的又確實能客觀衡量工作業績的目標。MBO將組織整體目標逐層轉化為各階層與各單位的子目標，形成目標體系，同時，以預定的目標作為激勵員工的工具，定期回饋上級共同討論進行績效評估，是一種完整的規劃與控制程序。

(十)標桿管理法

標桿管理法，即對經營管理活動狀況進行觀察和檢查，通過與組織內外部相同或者相似經營管理活動的最佳實務進行比較，來考核和評價績效的方法。它定義為“一個將產品、服務和實踐與最強大的競爭對手或是行業領導者相比較的持續流程”。標桿管理活動分為五個階段，每個階段有3個步驟。一是計劃階段:確認對哪個流程進行標桿管理;確定用作比較的公司;決定收集資料的方法并收集資料。二是分析階段:確定自己目前的做法與最好的做法之間的績效差異，擬定未來的績效水準。三是整合階段:就標桿管理過程中的發現進行交流并獲得認同，確立部門目標。四是行動階段:制訂行動計劃;實施明確的行動并監測進展情況。五是完成階段:處于領先地位;全面整合各種活動;重新調校標桿。標桿管理分為四類:內部標桿管理、競爭標桿管理、職能標桿管理和流程標桿管理。

(十一)歷史動態比較法

歷史動態比較法，是將某一類支出或項目的歷史數據進行對比分析，了解其歷史上的變化及效益波動情況。它既可以看出其發展趨勢，也可以了解各種因素在不同時期的影響及作用機理，進而分析其效益差異的成因及改進方向。該方法適用于項目支出、單位支出和部門支出的績效評價。

(十二)費用職能比較法費用職能比較法，是將公共管理部門及單位擔負的社會職能與相關費用進行比較分析，從而評估其工作質量和效率。在公共管理部門及單位職能定位明確的情況下，行使某一項職能所需的資金應有一定的數量約束，只要數量約束是嚴格的，評估就會有比較充分的依據，部門和單位社會職能行使情況及行政效率的高低就可能被評估出來。但職能具有擴展性及不確定性，會相應增加評價的難度。

(十三)經濟增加值(EVA)法

經濟增加值(EVA)法，是一套以經濟增加值理念為基礎的財務管理系統、決策機制、激勵機制的評價制度。從算術角度來說，經濟增加值是從稅后利潤提取包括股東和債權人的所有資金成本后的經濟利潤，是公司業績衡量的指標，衡量企業創造的股東財富的多少。

(十四)最低成本法最低成本法，也稱最低費用選擇法或最低投入法，適用于那些不易觀測或計算公共支出效益大小的情況。該方法通過分析比較項目的投入，評價和選擇費用或成本最低為最優，如社會保障支出項目，以成本最低為原則來確定最終的支出項目。該方法主要適用于對項目支出進行績效評價。

(十五)生產函數法

生產函數法，即通過生產函數的確定，明確產出與投入之間的函數關系，借以說明投入產出水平即經濟效益水平的一種方法。用公式表示就是:Y=f(A，K，L…)，其中Y為產出量，A、K、L等表示技術、資本、勞動等投入要素。生產函數法不僅可以準確評價綜合經濟效益，而且對評價資源配置經濟效益、規模經濟效益、技術進步經濟效益等都有重要作用，但函數關系的確定較為復雜。該方法更適合項目的績效評價。

(十六)“本量效”分析法

“本量效”分析，是指將公共支出項目績效評價中所涉及的項目投入、項目產出與項目效果這三大類指標分別賦予“本量效”的內涵。即將“項目投入”與“項目成本”相對應，“項目產出”與“項目所涉及業務的數量”相對應，而“項目的最終結果”與“項目的績效”相對應。對公共支出項目的績效評價，可采用“本量效”分析方法，并將該分析方法貫穿于公共支出項目的決策、實施和完成的全過程評價之中。

(十七)功效系數法

功效系數法，是指根據多目標規劃原理，將所要考慮的各項指標分別對照不同分類和分檔的對應標準值，通過功效系數轉化為可以度量記分的方法。綜合分析判斷法則是指綜合考慮影響企業經濟效益和經營者業績的各種潛在的或非計量的因素，參照評議參考標準，對評議指標進行影響比較分析判斷。根據《國有資本金績效評價規則》的規定，國有資本金績效評價指標體系由基本指標、修正指標和評議指標三個層次共32項指標構成，基本指標和修正指標是定量指標，評議指標為定性指標。功效系數法從理論上來說也屬于綜合指數法，它的改進之處在于在績效評價中所起的功效不同。將指標分為三個層次，更主要的是增加了非財務指標，因而更加科學、完善。它的不足之處是:盈利指標所占權重較高，達42%，而盈利指標較容易人為調節，從而誘使經營者粉飾或片面追求權重較高的指標;修正指標也僅僅是對基本指標額進一步說明，并沒有修正基本指標中存在的問題;這種方法測算起來過于復雜，指標體系也不盡全面。

(十八)模糊數學法

模糊數學法，是采用模糊數學建立模型，對經濟效益進行綜合評價的方法。其將模糊的、難以進行比較判斷的經濟效益指標之間的模糊關系進行多層次綜合評價計算，從而明確綜合經濟效益的優劣。該方法適用于經濟效益能準確計量的財政支出評價，項目支出和單位支出的績效評價均可采用。

(十九)目標成果法

目標成果法，即根據實際產出成果評價被審計單位或者項目的目標是否實現，將產出成果與事先確定的目標和需求進行對比，來確定目標實現程度的方法。

(二十)專家意見法

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去年以來，我局積極償試開展了效益審月.收到了較好效果。

一、主要做法

(一)選好項目，重點山擊

效益審計究竟如何把握?我們的體會是選好一塊“試驗田”，抓住關鍵，重點出擊。2003年下半年，我局開始嘗試搞效益審計，當時選擇了平安東街和新南街兩個建設項目。因為這兩個項目無論是投人的資金星，還是老百姓的關注程度。都是前所未有的、經過慎重考慮，我們決定以這兩個項目作為效益審計的試驗田選中這兩個項目后，我們面臨的首要問題就是如何實施因為效益審計對我們而言，可以說是一片空白.審計組成員都感到很茫然，不知如何下手。在此情況下，我們利用網絡，搜索到了深圳市海上田園風光旅游區、深圳市經濟特隊污水處理廠建設項目、深圳市經濟合作發展基金、深圳市福利彩票公益金等項目效益審計的有關方法和經驗。并進行了詳細研究、分析和討論:哪些能為我們所用，哪些還不太適合我們的實際情況。經過認真思考、分析研究，我們找到了財務收支與效益審計的異同，認識到效益審計并不神秘，它也是在財務收支審計的基礎上發展起來的。只不過兩者的關注重心不同。財務收支的重點在于檢查資金使用性、合法性。而效益審計則著重評價資金運的效益性.而這個效益性，也必須建立在真實合法的基礎上。思路清，方向明，信心隨之增強。

(二)搞好調查研究．確定評價標準

市前調查在傳統審計領域發揮著重要的作用，在效益審計中也同樣起著不可或缺的作用。因為效益審計往往涉及到一個行業、一個集團、一個項目、一類資金．點多面廣．情況千差萬別。如果不搞審前調查就倉健上陣，審計就會打敗仗。俗話說，瞎刀不誤砍柴功對于一些重點項目，更要花費足夠的時間進行深入細致的審前凋查通過調查研究．了解被審計單位，被審計項目的總體情況、業務流程．掌握管理上的薄弱環節．制定具體的審計實施方案在審計實施前，我們通過召開座談會、查閱相關資料、詢問當事人、凋查問卷等形式，開展了近半個月的審前調查。在認真分析審計面臨的難和風險的旗礎上．制定了統分結合、詳略有致、針對性較強的審汁實施方案事實證明．這樣做不僅明確丁審計的囊點和方向，省了審計時間和成本，也為我們制定臺理、科學、準確的評價標準奠定了基礎。可以說，做好審前調查工作，是一舉兩得的好事．其成效顯而易見。

審計結束后，如何進行評價．這是效益審計中相當棘手的一個問題在目前沒有統一的評價標準和體系的情況下，如何評價只能由各級審計機關自行操作，評價標準的確定就顯得很重要。在工作中我們體會到評價標準不論差異多大，都必須本著客觀公正、有的放矢的原則進行同時．要充分考慮項目受益人的感受．絕不能想當然，更不能憑個人好惡隨意下結滄．否則效益審汁的風險就難以防范。

(三)不拘彤式．抓好審前培訓

我局在對以上兩個項目進行效益審汁時，局領導和審計組成員一道通過各種方式搜尋有關效益審計的資料．然后坐在一起，共同分析討論．把握重點．制定方案．確立評價標準，這種培訓方式靈活簡便成本低，效果卻很好這樣做．司以充分調動大家的工作積極性和主觀能動性．不僅最大限度地發揮集體的智慧，集思廣益，群策群力，而且使大家從不會到會，從心中無數到心中有數。當然，也可以請有關方面的專家或有經驗的審計人員進行專題講解，或是送審計人員到一些效益審訃搞得好的地方實地學習、取經，以此提高審汁人員對效益審計的認識和操作能力，為開展好效益審計打下基礎目前，當務之急在于各審汁機關應本著缺什么補什么的原則．通過各種通訊工具，特別是網絡進行自學。這樣不僅可以節省成本．更在于它比較快捷方便．現學現用2004年1月，中寧縣人大常委會聽取了對上述項目的效益審計報告．并對這兩個報告給予了充分肯定“試驗田”里的初次成功，堅定了我們搞好效益審計的信心，開始更大范圍地進行嘗試2004年以來，我們對政府投資的37個建設項目進行了效益審計，其中通過中寧電視臺向社會公告審計結果的有21項審計資金額2400多萬元，核減工程款250萬元效益審汁受到社會各界的廣泛關注。胡東升縣長在政府常務會議上提出，核減工程款250萬元，對于一個財力吃緊的縣來說，就等于增加了250萬元的財政收入審計機關大膽償試開展效益審計，功不可沒2004年2月．寧夏日報以《中寧率先推行效益審計》為題，對我縣效益審計情況進行了報道．2004年4月，縣政府出臺了《中寧縣國家建設項目審計監督辦法》，為效益審計提供了法制保障．同年9月21日，中寧電視臺向社會了《關于中寧縣2004年部分國家基本建設投資項目效益審計公告》。10月l3日，縣人民政府召開第十九次政府常務會議，專門聽取了我局“關于2004年政府投資項L1效益審計情況的匯報”。會議一致認為我縣審計機關開展的效茄審計工作確保了工程的順利進行，為政府節約了大撾的資金，規范了建設行為，贏得了社會各界的好評政府今后要在審計經費、專業人員的配備等方l面，給予大力支持。可以說．效益審計的開展，產生了良好的經濟效益和社會效益。

二、經驗和體會

(一)方法靈活，全程監督

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審計輪換制主要有兩種類型:主審會計師輪換制和會計師事務所輪換制。從理論上講，兩種審計輪換制各有優劣。主審會計師輪換制可以減少審計學習和選擇成本并在一定程度上能提高審計獨立性，但其可以通過主審會計師之間的“合謀”而規避管制；而會計師事務所輪換制雖然可以實現更高的獨立性，但會形成審計市場較大的動蕩，增加審計成本和審計風險。在我國，一般采用主審會計師輪換制，也有學者提出應采用較嚴厲的會計師事務所輪換制，以根治地方保護主義和人情審計。所以在我國研究會計師事務所輪換制相關問題是有現實和長遠意義的。

本文利用1999年至2004年滬市原材料制造業上市公司的財務數據，采用擴展的Jones模型，從盈余管理的角度對我國較長審計任期下上市公司不同年度間的審計質量進行實證研究，以期為會計師事務所輪換制實施的必要性和我國現階段審計輪換制的選擇提供參考依據。

二、研究設計

1.研究假設

(1)假設一:公司盈余管理的高低能反映審計質量。審計服務是有質量區別的，但其質量是難于衡量的，只能為審計質量的衡量尋求替代指標。Schipper,Katherine認為管理當局為了獲得私人利益，而有意地對對外財務報告進行控制的盈余管理行為是在財務信息方面增加成本的具體體現。由此可推知，審計就是審計人員發現并揭示虛假財務信息這一過程。較高審計質量更能發現和制約財務信息錯誤和違規，從而更有效地制約盈余管理行為。因此，審計限制盈余管理的作用是隨審計質量的高低而變動的。

(2)假設二：會計師事務所審計任期第4年和第5年的審計質量各自不低于前一審計年度，但審計任期第6年的審計質量低于前一審計年度。

(3)假設三：審計任期的第5年為第0年，并以此為基點依次倒計或順計前后的年份。

2.樣本選擇

本文以2004年滬市原材料制造業上市公司為研究對象。選擇原材料制造業上市公司主要是為了降低行業政策對公司盈余的影響（原材料制造業是我國傳統產業，受國家政策影響不大），以增強盈余管理衡量審計質量的準確性；另一方面，選取同一行業的樣本進行研究可以在一定程度上減少行業差異的影響。2004年滬市共有164家原材料制造業的上市公司，除去終止上市1家、同時在B股或H股市場上市10家、未披露審計任期18家、披露的審計任期小于5年的56家后，按以下原則進行第二次篩選：a.審計任期適中（年度跨度大，影響樣本的可比性）最長審計任期應為6年，考慮到擴大樣本，可以增加到7年；b.審計任期小于等于上市年度（上市前后面臨不同的監管力度和審計風險）；c.未受ST處理的上市公司（受到ST處理后的上市公司盈余管理顯著）。最后共得到30家上市公司有效樣本，審計任期為6、7年的上市公司分別為19家和11家。

3.研究方法

國外最常用的盈余管理計量方法是應計利潤分離法，即將應計利潤總額分為非操縱性應計利潤（NondiscretionaryAccruals）和操縱性應計利潤(DiscretionaryAccruals)兩部分，并以操縱性應計利潤作為驗證盈余管理假設的依據。所謂應計利潤是指那些不直接形成當期現金流入或流出，但按照權責發生制和配比性原則應計入當期損益的那些收入和費用所形成的利潤，所以，應計利潤總額可看作是凈利潤和經營現金流量之差。本文采用由陸建橋對修正的瓊斯模型進行了再修正的擴展的瓊斯模型。其模型如下：式（1）

式（2）

式中，NDAt是t年的非操縱性應計利潤；DAt是t年的操縱性應計利潤；TAt是t年的應計利潤總額；At-1是t-1年的資產總額；ΔREVt是t年的主營業務收入與t-1年的主營業務收入之差；ΔRECt是t年的應收賬款凈額與t-1年的應收賬款凈額之差；PPEt是t年的固定資產原值；IAt是t年的無形資產和其他長期資產；t是年份；α1、α2、α3、α4是公司特征參數，這些特征參數的估計值根據以下模型回歸取得：

式（3）

εt為剩余項，代表各公司應計利潤中的操縱性應計利潤部分。其他變量含義與式(1)、式(2)相同。

四、實證結果及分析

本文應用擴展的瓊斯模型進行實證分析時其步驟是：首先，將n-1年的數據按模型（3）進行回歸，得到回歸系數；然后，將n年的數據和已得到的回歸系數相結合，計算出該樣本公司第n年度的操縱性應計利潤；最后，用一定的方法來檢驗操縱性應計利潤的顯著性，來檢驗某年度操縱性應計利潤差額的顯著性，評價年度間盈余管理，從而達到評價n年與n-1年年度間的盈余管理和審計質量的目的。

根據擴展的瓊斯模型計算的樣本公司審計任期比較年度操縱性應計利潤的描述性統計量及其統計檢驗結果見表1。在表中，我們利用T檢驗和Wilcoxon符號秩檢驗結果顯示：樣本公司在第4、5年審計任期上，其操縱性應計利潤平均數和中位數在小于等于10%的水平下都不顯著的大于零，表明審計任期4、5年的審計質量不低于前一審計年度，從而支持了假設1和2；樣本公司在第6年審計任期上，其操縱性應計利潤平均數和中位數在小于等于10%的水平下亦均不顯著的大于零，表明審計任期6年的審計質量也不低于前一審計年度，假設3未獲得支持。這表明以5年作為審計任期的輪換的關節點的政策缺乏一定的經驗基礎，也有可能是由于樣本的行業局限、數量不足、模型尚待完善，以及操縱性應計利潤的計算不當等原因，導致了實證結果對假設的支持力度不夠。

我們注意到：如圖（根據表中平均數和中位數顯著性水平與年度繪制）所示，雖然歷年操縱性應計利潤平均數和中位數在一定的顯著性水平下（≤10%）均不顯著的大于零，但顯著性水平逐年下降的趨勢是明顯的，說明較長的審計任期對審計質量存在一定的消極影響。

五、結論和建議

本文為會計師事務所較長審計任期下的審計質量的比較提供了經驗數據。論文的實證研究結果表明：在較長的審計任期下審計質量并未出現明顯的惡化。此外，本研究表明：隨著審計任期的延長審計質量存在一定的消極變化，所以應當對更長的審計任期下審計質量予以一定關注。

鑒于我國采取的是主審會計師審計輪換制，年度會計報表附注中就應該強制披露諸如：主審會計師職務、主要審計項目、本項目審計任期等情況和輪換主審會計師的其他有關信息，以便于報表使用者分析、決策。

參考文獻：

[1]陸建橋:中國虧損上市公司盈余管理實證研究.《會計研究》，1999，第2期

[2]夏立軍:國外盈余管理計量方法述評.《外國經濟與管理》，2002，第10期

[3]曹偉桂友泉:上市公司審計輪換制研究.《中國注冊會計師》，2003，第7期